Тема 5.1. Облік фінансових інвестицій

ТЕМА 5.1 ОБЛІК ФІНАНСОВИХ ІНВЕСТИЦІЙ

1. Сутність фінансових інвестицій та їх класифікація.

2. Синтетичний та аналітичний облік  фінансових інвестицій

3.Оцінка фінансових інвестицій

1. Сутність фінансових інвестицій та їх класифікація.

Фінансові інвестиції – це активи, які утримуються підприємством з метою:

   збільшення прибутку (відсотків, дивідендів тощо),

   зростання вартості капіталу або інших вигод для інвестора.

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про фінансові інвестиції та її розкриття у фінансовій звітності регламентуються П(С)БО 12 “Фінансові інвестиції”.

До фінансових інвестицій відносяться:

-   акція – цінний папір, який засвідчує майнові права його власника, що стосуються акціонерного товариства, включаючи право на отримання частини прибутку акціонерного товариства у вигляді дивідендів та право на отримання частини майна АТ у разі його ліквідації, право на управління АТ, а також немайнові права, передбачені Цивільним кодексом України;

-   облігація – цінний папір, що засвідчує внесення його власником грошей, визначає відносини позики між власником облігації та емітентом, підтверджує зобов’язання емітента повернути власникові облігації її номінальну вартість у передбачений умовами розміщення облігацій строк та виплатити дохід за облігацією;

-  депозитний (ощадний) сертифікат – цінний папір, який підтверджує суму вкладу, внесеного у банк, і права вкладника на одержання після встановленого строку суми вкладу та процентів, встановлених сертифікатом, у банку, який його видав

-   казначейське зобов’язання – державний цінний папір, що розміщується винятково на добровільних засадах серед фізичних осіб, засвідчує факт заборгованості Державного бюджету України перед власником казначейського зобов’язання України, дає власнику право на отримання грошового доходу та погашається відповідно до умов розміщення казначейських зобов’язань України;

-   інші цінні папери.

Фінансові інвестиції  поділяються на: довгострокові фінансові інвестиції, поточні фінансові інвестиції, еквіваленти грошових коштів.

Довгострокові фінансові інвестиції – це фінансові інвестиції на період більше одного року, а також усі інвестиції, які не можуть бути вільно реалізовані у будь-який момент.

Поточні фінансові інвестиції – це інвестиції на строк, що не перевищує один рік, які можуть бути вільно реалізовані у будь-який момент (крім інвестицій, які є еквівалентами грошових коштів).

Еквіваленти грошових коштів – це короткострокові високоліквідні фінансові інвестиції, які вільно конвертуються у певні суми грошових коштів і які характеризуються незначним ризиком зміни їх вартості.

2. Синтетичний та аналітичний облік  фінансових інвестицій

Бухгалтерський облік наявності та руху поточних фінансових інвестицій та еквівалентів грошових коштів, в тому числі і депозитних сертифікатів, ведеться на рахунку 35 “Поточні фінансові інвестиції ”.

За дебетом 35 рахунка відображається придбання (надходження) еквівалентів грошових коштів та поточних фінансових інвестицій, за кредитом 35 рахунка відображається зменшення їх вартості та вибуття.

Рахунок 35 має такі субрахунки:

351 – “Еквіваленти грошових коштів”

352 – “Інші поточні фінансові інвестиції”

Аналітичний облік ведеться за видами фінансових інвестицій.

Для обліку довгострокових фінансових інвестицій використовується рахунок 14 “Довгострокові фінансові інвестиції”. Рахунок призначений для узагальнення інформації про наявність та рух довгострокових інвестицій у цінні папери інших підприємств, облігації державних та місцевих позик, статутний капітал інших підприємств, створених на території України та за кордоном тощо.

За дебетом рахунка відображається вартість довгострокових інвестицій, за кредитом – їх вибуття (списання) чи зменшення вартості, а також одержання дивідендів від об’єкта інвестування, якщо облік інвестицій ведеться за методом участі в капіталі.

Рахунок 14 “Довгострокові фінансові інвестиції” має такі субрахунки:

141 “Інвестиції пов'язаним сторонам за методом обліку участі в капіталі”;

142 “Інші інвестиції пов'язаним сторонам”;

143 “Інвестиції непов'язаним сторонам”.

Таблиці 5.1. Кореспонденція рахунків з обліку фінансових інвестицій

№	Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків
		Дебет	Кредит
1	Підприємством придбано цінні папери іншого підприємства	14, 35	311
2	Нараховано дивіденди за акціями	373 «Розрахунки за нарахованими доходами»	731 «Дивіденди одержані»
3	Нараховано відсотки за цінними паперами	373	732 «Відсотки одержані»
3	Одержано дивіденди, відсотки	31	373
4	Списано балансову вартість фінансових інвестицій в результаті їх реалізації	971 «Собівартість реалізованих фінансових інвестицій»	14, 35
5	Відображено виручку від реалізації фінансових інвестицій	31, 36	741 «Дохід від реалізації фінансових інвестицій»
6	Списано собівартість реалізованих фінансових інвестицій на фінансовий результат	793 «Результат іншої звичайної діяльності»	971
7	Списано виручку від реалізації фінансових інвестицій на фінансовий результат	741	793

Для синтетичного обліку поточних фінансових інвестицій використовується Журнал-ордер 1 с.-г. та Відомість аналітичного обліку 1.4 с.-г. до нього.

Для синтетичного обліку довгострокових фінансових інвестицій використовується Журнал-ордер 4Б с.-г. та Відомість аналітичного обліку  4.9 с.-г. до нього.

3.Оцінка фінансових інвестицій

Фінансові інвестиції первісно оцінюються та відображаються у бухгалтерському обліку

за собівартістю.  

Собівартість фінансової інвестиції складається з ціни її придбання,  комісійних винагород, мита,  податків,  зборів,  обов'язкових  платежів та інших витрат, безпосередньо пов'язаних з придбанням фінансової інвестиції.

Фінансові інвестиції, первісно зараховані на баланс за собівартістю, на кожну дату балансу відображаються з використанням таких оцінок:

- за справедливою вартістю;

- за собівартістю з врахуванням зменшення корисності;

- за амортизованою собівартістю;

-  за вартістю, визначеною за методом участі в капіталі.

Оцінка фінансових інвестицій за справедливою вартістю

Оцінка фінансової інвестиції за справедливою вартістю полягає в тому, що вона дорівнює сумі, за якою може бути проведена реалізація інвестиції на активному ринку.

За справедливою вартістю фінансові інвестиції відображаються коли:

-   інвестиції придбані та утримуються виключно з метою їх наступного продажу протягом короткострокового періоду;

-   асоційоване або спільне підприємство здійснює свою діяльність в умовах, які суттєво обмежують її здатність передавати кошти інвестору протягом довгострокового періоду.

 Сума збільшення або зменшення балансової вартості фінансових інвестицій на дату балансу, у зв’язку із зміною ринкового курсу цінних паперів, відображається у складі інших доходів або інших витрат. Наприклад,

1) Уцінка акцій підприємства “АБВ”

Дебет 975 “Уцінка необоротних активів і фінансових інвестицій”

Кредит 14 “Довгострокові інвестиції” 

2)Дооцінка акцій підприємства “Фініш”

Дебет 14 “Довгострокові інвестиції”

Кредит 746 “Інші доходи від звичайної діяльності”

Оцінка фінансових інвестицій за методом участі в капіталі

Метод участі в капіталі – це метод обліку фінансових інвестицій, згідно з яким балансова вартість інвестицій відповідно збільшується або зменшується на суму збільшення або зменшення частки інвестора у власному капіталі об’єкта інвестування.

 За методом участі в капіталі відображаються фінансові інвестиції: асоційовані компанії;  у спільне підприємство у асоційованого учасника;  в спільне підприємство у контролюючого учасника; у дочірні підприємства у фінансових звітах материнських компаній

В основі обліку за методом участі в капіталі лежить концепція про те, що інвестор заробив дохід від інвестицій, еквівалентний частці власності.

Якщо компанія, у яку вкладено капітал, отримала дохід, за звітний період, то пропорційна частина цього доходу збільшує (або, в разі втрат, зменшує) суму інвестицій у інвестора з одночасним відображенням доходу (втрат) у Звіті про фінансові результати.

Для відображення фінансових інвестицій використовуються фінансові звіти дочірніх, спільних та асоційованих підприємств.

Дохід відображається бухгалтерським записом:

Дебет 141 “Інвестиції пов'язаним сторонам за методом обліку участі в капіталі”;

Кредит 721 “Дохід від інвестицій в асоційовані підприємства”

Кредит 722 “Дохід від спільної діяльності”

Кредит 723 “Дохід від інвестицій в дочірні підприємства”

Втрати відображаються бухгалтерським записом:

Дебет 961 “Втрати від інвестицій в асоційовані підприємства”

Дебет 962 “Втрати від спільної діяльності”

Дебет 963 “Втрати від інвестицій у дочірні підприємства”

Кредит 141 “Інвестиції пов'язаним сторонам за методом обліку участі в капіталі”.

Залишки по рахункам 72 “Доход від участі в капіталі” та 96 “Втрати від участі в капіталі” в кінці звітного періоду списуються на субрахунок 792 “Результат фінансових операцій”.

Дивіденди визнаються компанією інвестором в момент їх оголошення і зменшують суму інвестицій. Вони розглядаються як повернення частини інвестицій і відображаються в бухгалтерському обліку таким записом:

Дебет 373 “Розрахунки по нарахованих доходах”

Кредит 141 “Інвестиції пов'язаним сторонам за методом обліку участі в капіталі”.

Оцінка фінансових інвестицій за амортизованою собівартістю

Довгострокові фінансові інвестиції в боргові цінні папери, що утримуються інвестором до їх погашення, відображаються на дату балансу за амортизованою собівартістю фінансових інвестицій.

Амортизована собівартість фінансової інвестиції – собівартість фінансової інвестиції з урахуванням часткового її списання внаслідок зменшення корисності, яка збільшена (зменшена) на суму накопиченої амортизації дисконту (премії).

При цьому під дисконтом розуміється сума перевищення вартості погашення боргових цінних паперів над їх собівартістю, а під премією ‑ сума перевищення собівартості боргових цінних паперів над вартістю їх погашення.

Амортизація, тобто розподіл дисконту або премії протягом періоду з дати придбання боргових цінних паперів до моменту їх погашення, здійснюється за методом ефективної ставки відсотка (рисунок 5.3)

Сума амортизації дисконту або премії нараховується одночасно з нарахуванням відсотка, що підлягає отриманню.

Відображення доходу від інвестицій, придбаних з дисконтом:

1) нарахування відсотків за облігацією:

Дебет 373 “Розрахунки за нарахованими доходами”

Кредит 732 “Відсотки одержані”

2) амортизація дисконту:

Дебет 143 “Інвестиції непов’язаним сторонам”

Кредит 732 “Відсотки одержані”

 Отже, якщо облігація купується з дисконтом, то власник таких облігацій отримує фіксовану величину відсотків, зазначену у договорі, а також вартість погашення, яка є вищою фактично сплачених грошових коштів. Дисконт збільшує дохід від відсотків.

Відображення доходу від інвестицій, придбаних з премією:

1) нарахування відсотків за облігацією (номінальна ставка відсотка зменшена на суму амортизації премії):

Дебет 373 “Розрахунки за нарахованими доходами”

Кредит 732 “Відсотки одержані”

2) амортизація премії:

Дебет 373 “Розрахунки за нарахованими доходами”

Кредит 143 “Інвестиції непов’язаним сторонам”

Якщо облігація купується з премією, то власник таких облігацій отримує фіксовану величину відсотків, зазначену у договорі, а також вартість погашення, яка є меншою фактично сплачених грошових коштів. Амортизація премії зменшує дохід від відсотків. За дебетом рахунку 373 “Розрахунки за нарахованими відсотками” буде відображена величина відсотків до отримання, нарахованих за облігацією.

Суть методу ефективної ставки відсотка полягає в тому, що премія та дисконт амортизуються таким чином, щоб в результаті отримати постійну ставку дохідності облігацій відносно їх балансової вартості на початок будь-якого року.